THE COMMISSIONER OF INCOME TAX -1, MUMBAI vs. M/S HINDUSTAN LEVER LTD.

ORAL JUDGMENT (PER DR.D.Y.CHANDRACHUD, J.)  : This appeal by the Revenue under Section 260A of the Income Tax Act, 1961, has raised the following two substantial questions of law : “(a) Whether in the facts and circumstances of the case and in law, the Tribunal is right in setting aside the order passed   by   the   Commissioner   of   Income   Tax   under Section   263 of the Act,  holding that the juri iction under Section 263 has not been invoked properly? and (b) Whether in the facts and circumstances of the case and in law, the Tribunal is right in holding that the entire cess can be claimed against taxable income?” CNR No : HCBM020027872008 Uploaded on - 21/08/2020 Downloaded on - 28/10/2026 04:46:13

VBC 2 itxa5818.10-1.2

VBC 3 itxa5818.10-1.2 “i)  R & D Revenue expenditure  ­ Rs.33,95,42,336/­ ii)  R & D Capital expenditure     ­ Rs.12,39,73,377/­ iii) Interest paid ­ Rs.32,16,45,000/­ iv) Agency commission ­ Rs.35,59,51,682/­ (including Miscellaneous expenditure)

conclusion that the research expenditure incurred by the assessee is inextricably   linked   with   the  business   of   the   assessee,   including business in those products which are manufactured in the units entitled to a deduction under Sections 80­I, 80­IA and 80­HH.  The expenditure,   noted   the   Commissioner,   had   been   allowed   in computing the income under the head   “profits and gains from business   or   profession”   for   the   whole   of   the   business   of   the assessee,   including   of   those   units   which   are   entitled   to   the Uploaded on - 21/08/2020 Downloaded on - 28/10/2026 04:46:13

VBC 4 itxa5818.10-1.2 aforesaid deductions.  The logical corollary  was held to be that in computing the profits derived from an eligible unit for the purpose of the aforesaid deductions, an appropriate part of the expenditure would   have   to   be   allocated   to   the   units.     As   regards   agency commission, the assessee had stated that an amount of Rs.35.59 crores has already been allocated in arriving at the profit derived from   the   eligible   units   that   was   included   under   the   head   of advertisement.  The assessee stated that there was no omission on its part and the amount should not once again be allocated in arriving at the profits of the units in respect of which a deduction was   sought   under   Sections   80­I,   80­IA   and   80­HH.     The Uploaded on - 21/08/2020 Downloaded on - 28/10/2026 04:46:13

VBC 5 itxa5818.10-1.2 assessee in its reply dated 27 March 2003 relied upon the provisions of Rule 8 of the Income Tax Rules, 1962  and submitted that in the case of an assessee, who is engaged in growing and manufacturing tea, the composite income calculated in accordance with   the   provisions   of   the   Act,   is   required   to   be   apportioned between the income on the manufacture of  tea and income from agriculture in the ratio of 40 : 60. According to the assessee, cess on green leaves was a part of the expenditure incurred in the business of growing and manufacture of tea.  The Commissioner in his   order   under   Section   263   relied   upon   the   judgment   of   the Gauhati High Court while coming to the conclusion that cess on green leaves was liable to be claimed entirely against agricultural income.

VBC 6 itxa5818.10-1.2 Sections 80­I   and 80­HH, the income in order to be eligible for deduction, has to be derived from the activities specified in the sections and in a similar manner, any expenditure which is directly related to the activity, would fall for deduction against the income eligible for benefit under the section.  According to the Tribunal, the Commissioner had presumed that some part of the expenditure on research and development as well as interest might have been incurred by the assessee without establishing the requirement of 2 (2002) 77 TTJ 45 (Cal) Uploaded on - 21/08/2020 Downloaded on - 28/10/2026 04:46:13

VBC 7 itxa5818.10-1.2 the nexus.  Moreover, the Tribunal held that during the course of the assessment proceedings, a specific query was raised by the Assessing Officer to which the assessee submitted its reply and each and every item in relation to those deductions, was enquired into by the Assessing Officer.   In this view of the matter, and after relying upon the decision of the Mumbai Bench in the case of Wockhardt Ltd.  delivered on 24 February 2006, the Tribunal held that the exercise of the juri iction under Section 263 was not warranted.

VBC 8 itxa5818.10-1.2 explanation which would have enabled the Assessing Officer to determine either the existence or absence of nexus.  Moreover, as a matter of fact, and ex­facie, the assessment order would indicate that this aspect was not considered by the Assessing Officer at all. Consequently,   it   was   in   this   view   of   the   matter   that   the Commissioner   in   his   order   under   Section   263   came   to   the

conclusion that the Assessing Officer should have considered, while computing     profits   derived   from   the   industrial   undertakings   to which   the   deductions   under   Sections   80­I,   80­IA   and   80­HH pertained as to whether the expenditure incurred on research and development   had   a   direct   nexus   with   the   business   of   the undertaking.  The Commissioner opined that a failure to do so has resulted in the order being erroneous in so far as it is prejudicial to the interests of the Revenue; (ii) The assessee has allocated the agency commission as between all the eligible units. There was no reason   not   to   allocate   the   expenditure   incurred   on   account   of research  and development between the eligible units though full deduction has been claimed against the profits of the business as a whole; (iii) The Commissioner has acted within his juri iction under Section 263 as expounded in the judgment of the Supreme Uploaded on - 21/08/2020 Downloaded on - 28/10/2026 04:46:13

VBC 9 itxa5818.10-1.2 resulted in under­assessment to the extent of Rs.9.87 crores as noted in the show cause notice.   The exercise of the juri iction under Section 263 was clearly warranted since the requirements of the order being erroneous and prejudicial to the interests of the Revenue were fulfilled; (iv) As regards the cess on green leaves, a deduction cannot be claimed against non­agricultural income and the cess must be allocated entirely towards agricultural income.

VBC 10 itxa5818.10-1.2 no bearing on the matter; (ii) The juri iction under Section 263 is conditioned by  twin requirements that (a) The order of assessment must   be   erroneous;   and  (b)   The   order   of   assessment   must   be prejudicial to the interests of the Revenue. Where the Assessing Officer has taken a possible view, the exercise of juri iction under Section   263   would   not   be   warranted;   (iii)   It   is   a   well   settled principle of law that the expression “derived from” for the purposes of Sections 80­I, 80­IA and 80­HH does not have the same meaning as the expression “attributable to”.  The expression “derived from” postulates a direct nexus with the income or, as the case may be, the expenditure; (iv) The Assessing Officer had, during the course of the assessment proceedings, conducted an enquiry, in the course of which, the assessee had submitted its reply.  Having considered the claim of the assessee, the Assessing Officer had proceeded to 4 I.T.A. 193/2002 decided on 4/2/2011 Uploaded on - 21/08/2020 Downloaded on - 28/10/2026 04:46:13

VBC 11 itxa5818.10-1.2 accept it and it cannot be postulated that there was no application of mind; (v) The Tribunal has, in the course of its decision, come to the   conclusion   that   the   Commissioner   had   only   presumed   that some part of the research and development expenditure would have a nexus with the units in relation to which a deduction was sought under Sections 80­I, 80­IA and 80­HH without specifically establishing the existence of such a nexus.  The order passed by the Commissioner was, therefore, held to be outside juri iction under Section 263 and it was urged that the decision of the Tribunal is consistent with the legal provisions.  On this ground, it was urged that  the appeal which arises before the Court under Section 260A out of  an appellate  order of the Tribunal on a decision under Section 263  would not warrant  interference of the Court.  Counsel submitted that the Commissioner had not interfered under Section 263 on the ground that the Assessing Officer had failed to carry out an enquiry, but on the ground that on merits, the Assessing Officer was not justified in granting   deductions claimed under Sections 80­I, 80­IA and 80­HH.  The Tribunal, in the circumstances, could not   have   substituted   the   reasons   which   weighed   with   the Commissioner, nor could it have  sustained the order passed by the Uploaded on - 21/08/2020 Downloaded on - 28/10/2026 04:46:13

VBC 12 itxa5818.10-1.2 Commissioner on other grounds.     This, it is submitted, must be applied to the exercise of the appellate juri iction of this Court under Section 260A.

VBC 13 itxa5818.10-1.2 Uploaded on - 21/08/2020 Downloaded on - 28/10/2026 04:46:13

VBC 14 itxa5818.10-1.2 compensation/damages.   In the return filed by the assessee, the 6 (2010) 236 CTR (Del) 476 Uploaded on - 21/08/2020 Downloaded on - 28/10/2026 04:46:13

VBC 15 itxa5818.10-1.2 amount   was   noted   as   compensation   and   damages   for   loss   of agricultural   income.     The   Assessing   Officer   accepted   this   and endorsed   a   nil   assessment   for   the   assessment   year.     The Commissioner in the exercise of his juri iction under Section   263 concluded that the amount was unconnected with any agricultural operation and was liable to be taxed under the head  “income from other sources”.  Both, the Tribunal in appeal and the High Court held against the assessee.  The Supreme Court while dismissing the appeal came to the conclusion that the order of nil assessment by the Income Tax Officer was passed without application of mind. There was no material to support the claim of the assessee that the amount   paid   represented   compensation   for   loss   of   agricultural income.    The Assessing Officer,  noted the Supreme Court,  had accepted the entry in the statement of account filed by the assessee in the absence of any supporting material and without making any enquiry.     On   these   facts,   the   conclusion   that   the   order   of   the Income Tax Officer was erroneous was held to be irresistible and the juri iction under Section   263 was held to be a justifiable exercise. Uploaded on - 21/08/2020 Downloaded on - 28/10/2026 04:46:13

VBC 16 itxa5818.10-1.2

VBC 17 itxa5818.10-1.2 every  kind of   mistake   or error   of  the Assessing  Officer  cannot warrant the exercise of juri iction under Section   263 and it is only   when   an   order   is   erroneous   that   the   section   would   be attracted. The Supreme Court  held that “an incorrect assumption of   facts   or   an   incorrect   application   of   law   will   satisfy   the requirement of the order being erroneous.”  In the same category, according to the Supreme Court, would fall orders “passed without applying the principles of natural justice or without application of mind”.   Consequently, in view of the affirmative principle of law laid down by the Supreme Court, the exercise of the juri iction under Section  263 cannot be confined only to those cases where it can   be   held   that   the   order   of   the   Assessing   Officer   is   not   in accordance   with   law   in   the   restricted   sense   in   which   that expression has been used in  Gabriel India Ltd.   As regards the order   being   prejudicial   to   the   interests   of   the   Revenue,   the judgment in Malabar Industrial Company adverts to the decisions of the Karnataka and Gujarat High Courts and of the view of the Division Bench in Gabriel India, according to which, a loss of tax has been regarded as prejudicial to the interests of the Revenue. The Supreme Court has held that if due to an erroneous order of Uploaded on - 21/08/2020 Downloaded on - 28/10/2026 04:46:13

VBC 18 itxa5818.10-1.2 the Income Tax Officer, the Revenue is losing tax lawfully payable by a person, it would certainly be prejudicial to the interests of the Revenue.  Every loss of revenue as a consequence of an order of the Assessing Officer, cannot be treated as prejudicial to the interests of the Revenue.   For instance, where the Assessing Officer adopted one of  several courses permissible in law or where two views are possible   and   the   Assessing   Officer   has   adopted   one   view   with which the Commissioner does not agree, it has been held that it cannot be treated as an erroneous order prejudicial to the interests of the Revenue unless the view taken is unsustainable in law.

VBC 19 itxa5818.10-1.2 allocated like earlier years and why the capital expenditure on research and development had not been allocated.   Similarly, in regard to the deduction claimed under Sections 80­I and 80­IA, the Assessing Officer called upon the assessee to disclose inter alia the allocation of scientific capital expenses as well as the expenditure under Section   35(1).   In its reply dated 9 February 2001, the assessee dealt with the issue of the head office expenses and stated that since the deduction admissible under Section  80­HH is on the basis of profits derived from the industrial undertaking (which has a narrower scope than the words ‘attributable to’) the common unallocated head office expenses could not be regarded as being derived from the units in question.  As regards the issue of capital expenditure on scientific research, the assessee stated as follows: “The capital expenditure on scientific research cannot be reduced from the profits of eligible undertaking as these have not been incurred at the undertakings.   Further, these expenses are not directly linked to the operations of the undertaking.”

VBC 20 itxa5818.10-1.2 undertaking.  According to the Assessing Officer, the Act does not require  that all  expenses relatable  to an industrial  undertaking should be incurred at the unit and any expenses wherever incurred having  nexus with the unit, need to be deducted to determine true profits of the unit.     The assessee submitted a working of the deduction after considering administrative expenses and brought forward loss and on this basis, the Assessing Officer restricted the deduction under Section  80­HH to  Rs. 18.57 crores (as against the claim of Rs. 20.20 crores) and under Sections  80­I and 80­IA to Rs. 212.15 crores (as against the claim of Rs. 230.03 crores).   The order of the Assessing Officer was, however, completely silent in regard to the allocation of expenditure incurred towards research and development.     Ex­facie, the order does not deal with that aspect at all.   Consequently, when a notice to show cause was issued to the assessee under Section  263, the Commissioner stated that on verification of the records, expenditure under four heads though having a bearing on the profits of the units, had not been considered  for   allocation.     The   notice   set   out   the   case   of   the department   that   the   expenditure   under   the   four   heads   stated therein also had a bearing on the profits of the units and should be Uploaded on - 21/08/2020 Downloaded on - 28/10/2026 04:46:13

VBC 21 itxa5818.10-1.2 allocated proportionately.  The assessee was, therefore, placed on notice that the case of the Revenue was that though certain items of expenditure had a nexus with the industrial undertakings in respect of which a deduction had been claimed under Sections   80­ I, 80­IA and 80­HH the  Assessing Officer  had failed to apply his mind.  The stand of the assessee was that the agency commission of Rs.35.59 crores had already been allocated in arriving at   profit derived from eligible units, being calculated under the head of advertisement.  As regards the other items, the explanation of the assessee was as follows : “In so far as other items are concerned, these do not have bearing on the profits of the units.  The expenditure on Scientific research is in respect of certain business related research   activities   carried   on   at   our   research   centres. These  expenses  are  in  no  way related  to the  current year’s   operations   of   the   units   in   respect   of   which deduction under Sec. 80I/80IA   has been claimed.   It may be pertinent to note that research on a particular product precedes its commercial production.  In fact, the products which are being manufactured at the units in respect of which deduction under Sec. 80I/IA has been claimed   are   those   in   respect   of   which   the   company already possesses the requisite know­how.   Therefore, expenditure incurred on Scientific Research cannot be allocated in determining the profits from these units.”

VBC 22 itxa5818.10-1.2 2003, in the aforesaid terms, upon the issuance of a notice to show cause was, therefore, at variance with what was stated before the Assessing Officer.  Before the Assessing Officer, the contention of the assessee was that the expenditure on scientific research could not be reduced from the profits of the eligible undertaking as it was not incurred at the undertaking   and was not moreover, directly linked with the operation of the undertaking. In the proceedings under   Section     263,   the   assessee   stated   that   research   on   a particular   product   preceded   its   commercial   production   and  the products which were being manufactured at the units in respect of which a deduction under Section  80I/80IA had been claimed were those for which the assessee already possessed the requisite know­ how.  Consequently, it was submitted that expenditure incurred on scientific research cannot be allocated in determining the profits from these units in the current year’s operations.

VBC 23 itxa5818.10-1.2 Commissioner took note of the fact that research is an   ongoing process and is inextricably linked with the business of assessee, including business in those products which are manufactured in the units for which deductions were claimed under Sections  80­I, 80­ IA and 80­HH. The Commissioner noted that there was common expenditure across all the products/brands and this expenditure had been allowed in computing the income under the head “profits and   Gains   from   Business   or   Profession”   for   the   whole   of   the business   of   the   assessee.     The   logical   corollary   was   that   in computing the profits derived from an eligible unit, an appropriate part of the aforesaid expenditure would also have to be allocated. The order of the Commissioner contains a finding also to the effect that the expense   should have been considered by the Assessing Officer     in   computing   the   profits   derived   from   the   industrial undertaking to which the deduction pertained.  The failure to do so resulted   in   the   order   being   erroneous,   according   to   the Commissioner, in so far as it was prejudicial to the interests of the Revenue.

VBC 24 itxa5818.10-1.2 Commissioner   under   Section     263     in   appeal.   The   Tribunal proceeded on the basis that during the course of the assessment proceedings,   the   Assessing   Officer   made   a   specific   query   with reference to the deduction under Sections 80­I, 80­IA and 80­HH; that the assessee gave a reply and that each and every item qua this deduction which was enquired into by the Assessing Officer was replied “one by one” and it was only thereafter that the Assessing Officer accepted the claim of the assessee.  There is a patent fallacy in the approach of the Tribunal.   For one thing, it is evident that though the Assessing Officer had in his letter dated 30 January 2001   sought   an   explanation   on   why   capital   expenditure   on research and development and on scientific capital expenses should not be allocated,  the reply of the assessee dated 9 February 2001 contained virtually no material or details to establish that there was no direct nexus between the expenditure incurred under the head in question and the business of the undertakings with reference to which the deduction was claimed.   As we have noted earlier, all that   the   assessee   stated   was   that   the   capital   expenditure   on scientific research had not been incurred at the undertakings and is not   directly   linked   with   the   operations   of   the   undertakings. Uploaded on - 21/08/2020 Downloaded on - 28/10/2026 04:46:13

VBC 25 itxa5818.10-1.2 Besides this statement, the assessee within whose knowledge, the facts pertaining to the business of the undertaking and the nature of the research expenditure rested, came forth with no detailed explanation.  As a matter of fact, as we have noted earlier, in the course  of the proceedings  under Section    263, the explanation which was tendered by the assessee on 25 March 2003, was not that the research was   not undertaken at the units, but that the products which were being manufactured by the units were those in respect of which the Company already possessed the requisite know­how.  Be that as it may, the fundamental basis on which  the Tribunal has proceeded which is that there was due application of mind by the Assessing Officer during the course of the enquiry is erroneous.       As   a   matter   of   fact,   as   the   order   passed   by   the Commissioner notes in para 4  the Assessing Officer ought to have considered   whether   in   computing   profits   derived   from   the industrial undertaking, the expenditure incurred by the assessee inter   alia   on   research   and   development   was   proximately   and directly   connected   with   the   business   of   the   undertaking.     The Assessing   Officer's   order   shows   that   he   failed   to   do   so. Consequently, the Commissioner was justified in taking recourse to Uploaded on - 21/08/2020 Downloaded on - 28/10/2026 04:46:13

VBC 26 itxa5818.10-1.2 his power under Section  263. The order passed by the Assessing Officer was without application of mind.  The crucial issue namely, as to whether the expenses in question, bore a direct nexus with the  undertaking  in respect  of   which   the deduction   was  sought under   Sections     80­I,   80­IA   and   80­HH   so   as   to   warrant   an expenditure   had   been   prepared   separately;   they   were   shown separately and the expenditure incurred had nothing to do with the activity of the unit in which the deduction under Section  80­IB had Uploaded on - 21/08/2020 Downloaded on - 28/10/2026 04:46:13

VBC 27 itxa5818.10-1.2 been claimed.  There was thus a finding of fact by the Tribunal in Wockhardt,  based   on   the   material   on   the   record,   that   the expenditure which was incurred had no proximate nexus with the activity of the units in which the deduction had been claimed. The reliance placed on the decision in the Wockhardt  is misconceived for the simple reason that in the present case, there was a complete failure on the part of the Assessing Officer to apply his mind to the issue of whether the expenditure which was claimed should be allocated as between the units in respect of which the deduction had been claimed and on whether there was a direct or proximate nexus.  In this view of the matter, and on this aspect, we accept the submission  which has been urged on behalf of the Revenue that the recourse which was taken to the juri iction under Section  263 was in order and that the Tribunal was not justified in interfering with the order passed by the Commissioner.  Both the requirements of Section 263 have been fulfilled.  The Commissioner was justified in coming to the conclusion that the order of the Assessing Officer is erroneous.   As a result of an erroneous order passed by an Assessing Officer, where the Revenue is losing tax lawfully payable by   an   assessee,   the   order   is   prejudicial   to   the   interests   of   the Uploaded on - 21/08/2020 Downloaded on - 28/10/2026 04:46:13

VBC 28 itxa5818.10-1.2 Revenue.   Both the requirement of Section 263, as laid down in Malabar Industrial are fulfilled.

VBC 29 itxa5818.10-1.2 expenditure which is liable to be taken into account in computing the income of the assessee from the business. As a matter of fact, this view has been taken by the Calcutta High Court in Income Tax Appeal 193 of 2002 decided in the case of the assessee itself on 4 February 2011. One of the questions which was formulated for the decision of the Calcutta High Court was to the following effect: “ Whether in computing the composite income derived from sale of tea grown and manufactured by the assessee cess payable under the Assam Agricultural Income Tax Act     on   green   tea   leaves   is   allowable   as   a   business expenditure in computing the composite income under Rule of the Income Tax Rules, 1962?” Uploaded on - 21/08/2020 Downloaded on - 28/10/2026 04:46:13

VBC 30 itxa5818.10-1.2

VBC 31 itxa5818.10-1.2 Section  263 was not warranted as regards the following, namely (i) The allocation  of the agricultural cess on green leaves; (ii) Agency commission; and (iii) Interest.